La NIIF 15 “Ingresos de contratos con clientes” es una norma internacional de información financiera que establece principios para la aplicación de información sobre la naturaleza, monto, oportunidad e incertidumbre de los ingresos y flujos de efectivo que surgen de un contrato con un cliente , publicada el 28 de mayo de 2014 por el IASB y comienza a regir a partir del 01.01.2018 [1] , entró en vigor para su uso en el territorio de la Federación Rusa por orden del Ministerio de Finanzas de Rusia con fecha 21 de enero de 2015 N9n [2] .
Los ingresos son un indicador financiero para evaluar la empresa, la posición financiera y el resultado económico resultante. Sin embargo, los requisitos de reconocimiento de ingresos según las NIIF y los US GAAP diferían y debían mejorarse. Los US GAAP tienen amplios conceptos de reconocimiento de ingresos y numerosos requisitos específicos de transacciones y de la industria que pueden dar como resultado una contabilidad diferente para transacciones similares. Las NIIF tenían menos requisitos de reconocimiento de ingresos como se revela en las dos normas principales, NIC 18 Ingresos y NIC 11 Contratos de construcción, pero eran difíciles de entender y aplicar. Además, la NIC 18 proporcionó orientación limitada sobre temas importantes como el reconocimiento de ingresos para acuerdos de elementos múltiples [3] .
El motivo de la publicación de la norma por parte de IASB y FASB es iniciar un proyecto conjunto para aclarar los principios del reconocimiento de ingresos y desarrollar una norma común entre las NIIF y los US GAAP para [3] :
El proyecto de ingresos de junio de 2002 se agrega a la agenda del IASB . El 19 de diciembre de 2008 se publica un Documento de Discusión de la Opinión Preliminar sobre el Reconocimiento de Ingresos en Contratos con Clientes, cuyos comentarios fueron aceptados hasta el 19 de junio de 2009. Con base en los comentarios recibidos, el 24 de junio de 2010 se publicó el Borrador ED/2010/6 “Ingresos por contratos con clientes”, los comentarios sobre el borrador en sí fueron aceptados hasta el 22 de octubre de 2010. El 14 de noviembre de 2011, se publicó un Borrador de seguimiento ED/2011/6 “Ingresos de contratos con clientes” y se aceptaron comentarios hasta el 13 de marzo de 2012. Y el 28 de mayo de 2014, se publicó la propia norma NIIF 15 “Ingresos de contratos con clientes” con fecha de inicio del 01/01/2017, sin embargo, el 11 de septiembre de 2015, el IASB pospone la fecha real de entrada de esta estándar hasta el 01/01/2018 [3 ] .
Con la entrada en vigor de la NIIF 15, los siguientes documentos pierden su vigencia [1] :
La NIIF 15 define cómo y cuándo se reconocerán los ingresos (aumentos en las ganancias o mejoras en la calidad de los activos o disminuciones en los pasivos que resultan en aumentos en el patrimonio que no están relacionados con las contribuciones de los participantes en el patrimonio) y también proporciona a los usuarios de los estados financieros más información confiable. El estándar proporciona un único modelo de análisis de cinco pasos basado en principios que se aplicará a todos los contratos con los clientes [3] .
Los ingresos (ingresos que surgen en el curso ordinario de los negocios de una entidad) se reconocen cuando la entidad cumple con una obligación de desempeño (cumpliendo obligaciones durante un período (en un punto determinado)) mediante la transferencia de un activo prometido a un cliente. Un activo se transfiere cuando el cliente (la parte que ha celebrado un contrato con la empresa para recibir bienes o servicios derivados de las actividades ordinarias de la empresa a cambio de una contraprestación) obtiene el control del activo (la capacidad de impedir que terceros usar y recibir beneficios del activo ). Los beneficios de un activo son flujos de efectivo que se pueden recibir usando [4] :
La norma se aplica a todos los contratos con clientes, excepto a los contratos [4] :
La norma contiene un conjunto de principios para tomar decisiones independientes, que se denomina "modelo de análisis de cinco pasos (cinco pasos)", donde el reconocimiento de ingresos implica cinco pasos (etapas), cada uno de los cuales requiere que la administración de la organización tome un juicio significativo [5] :
Un contrato (un acuerdo entre dos o más partes que crea derechos y obligaciones) con un comprador se reconoce cuando se cumplen todos los elementos siguientes [4] :
El contrato no se reconoce si [2] :
Una entidad que recibe una contraprestación de un cliente la reconoce como ingreso si [2] :
Los contratos se fusionan si [2] :
La modificación del contrato (cambio del contrato existente) se contabiliza como un contrato separado o parte del contrato existente, dependiendo de la modificación (cambios en el objeto del contrato, su precio, o ambos) [4] .
La empresa transfiere el control del activo durante el período , cumple con la obligación de desempeño y reconoce ingresos si [2] :
Una entidad satisface una obligación de desempeño en un momento dado si [2] :
El precio de la transacción (el monto de la contraprestación a la que la empresa espera tener derecho a cambio de la transferencia de activos al comprador, excluyendo los montos recibidos en nombre de terceros) se determina a partir de los componentes del contrato [2] :
Si la contraprestación prometida en el contrato incluye un importe variable, entonces el importe de la contraprestación al que tendrá derecho la entidad a cambio de transferir los bienes o servicios prometidos al cliente se estima utilizando uno de los siguientes métodos [4] :
Métodos para estimar el precio de venta de un activo [2] :
El límite se aplica al ingreso total reconocido ya la parte variable de la contraprestación. Se permite la inclusión de parte o la totalidad de la contraprestación variable en el precio de la transacción solo si es altamente probable que no habrá una reducción significativa en la cantidad de ingresos acumulados reconocidos cuando la incertidumbre asociada con la contraprestación variable se resuelva posteriormente. Se toman en cuenta los factores que afectan la probabilidad y magnitud de una disminución en los ingresos:
Hay un componente de financiación importante cuando el momento del pago proporciona al comprador oa la empresa un beneficio importante de la financiación de la transferencia de bienes o servicios al comprador. La cantidad de contraprestación prometida se ajusta por el efecto del valor del dinero en el tiempo como si el comprador pagara dichos bienes o servicios en efectivo cuando pasan al comprador. La Compañía presenta el impacto del financiamiento (ingreso por intereses o gasto por intereses) en el estado de resultados integrales por separado de los ingresos por contratos con clientes. Los ingresos por intereses o los gastos por intereses se reconocen solo en la medida en que, al contabilizar un contrato con un cliente, se reconozca un activo (o una cuenta por cobrar) del contrato o un pasivo del contrato. El descuento es la tasa que se utilizaría en el caso de una transacción de financiación por separado entre una empresa y su comprador. Esta tasa debe reflejar el riesgo crediticio de la parte que recibe el financiamiento bajo el contrato. El diferente riesgo crediticio de cada cliente puede resultar en el reconocimiento de diferentes cantidades de ingresos en contratos con términos similares si las características crediticias de los clientes difieren [4] .
Reembolso del compradorSe da consideración en forma de descuento o reembolso del costo de los bienes o servicios proporcionados por el vendedor a pagar al comprador como una reducción en el precio de transacción (ingresos) si el pago al comprador no se realiza a cambio de un bien o servicio distinto que el comprador transfiere a la empresa. La Compañía reconoce un pasivo de reembolso si recibe un reembolso de un cliente que espera que la Compañía devuelva todo o parte de ese reembolso por un monto del reembolso al que la Compañía no espera tener derecho (es decir, montos no incluidos en el precio de la transacción) y se ajusta al final de cada período sobre el que se informa, sujeto a cambios en las circunstancias. Para los contratos en los que el cliente promete una contraprestación que no sea en efectivo, la contraprestación que no sea en efectivo (o la promesa de contraprestación que no sea en efectivo) se mide a valor razonable. La contraprestación por pagar a un cliente, que incluye montos de efectivo que una entidad paga o espera pagar a un cliente, o un préstamo u otros elementos que pueden compensarse con montos adeudados a la entidad, se contabiliza como una reducción en la precio de transacción y, por lo tanto, ingresos cuando (o como) ocurre el último de dos eventos:
El precio de la transacción debe asignarse a las obligaciones de desempeño individuales para que los ingresos se reconozcan en el momento adecuado y en la cantidad adecuada. El propósito de asignar un precio de transacción es que una entidad asigne el precio de transacción a cada obligación de desempeño en un monto que refleje el monto de la contraprestación a la que la entidad espera tener derecho a cambio de transferir los bienes o servicios prometidos al cliente. El descuento presentado se asigna a prorrata de todas las obligaciones de desempeño del contrato. Asignar el monto variable completo (y los cambios subsiguientes en ese monto) a una obligación de desempeño o a un bien o servicio distinto que sea parte de una única obligación de desempeño. Cualquier cambio posterior en el precio de la transacción se asigna sobre la misma base que en el momento en que se celebró el contrato. Por lo tanto, la empresa no reasigna el precio de la transacción para reflejar los cambios posteriores al contrato en los precios de venta independientes. Los montos asignados a una obligación de desempeño satisfecha se reconocen como ingreso o como una reducción en el ingreso en el período en el que ocurre el cambio en el precio de la transacción [2] .
Los ingresos se reconocen durante el período solo si se puede estimar razonablemente el grado en que se ha satisfecho la obligación de desempeño y si se dispone de suficiente información confiable para estimar el grado de satisfacción. En las primeras etapas del cumplimiento de un contrato, cuando una entidad no puede estimar razonablemente el resultado de satisfacer una obligación de desempeño, pero espera recuperar los costos incurridos para satisfacer la obligación de desempeño, los ingresos se reconocen solo en la medida de los costos incurridos. Cuando (o como) se satisface una obligación de desempeño, la parte del precio de la transacción (excluyendo las estimaciones de contraprestación variable, que son limitadas) asignada a esa obligación de desempeño se reconoce como ingreso [2] .
La empresa reconoce los ingresos del período evaluando el grado en que se satisface la obligación de desempeño, que refleja el desempeño de la empresa en la transferencia del control de los activos prometidos al cliente, utilizando uno de los métodos de valoración: el método del resultado (método del trabajo realizado). o el método de los recursos (método del costo). [2] .
Método del trabajo realizado - reconocimiento de ingresos con base en estimaciones directas del valor transferido al cliente, estimando el grado de satisfacción de la obligación de desempeño con base en los resultados obtenidos y el valor transferido, estimando el desempeño y la representación más exacta del grado de satisfacción. Ejemplos: inspecciones del trabajo realizado, unidades producidas, unidades entregadas y etapas completadas de un contrato [4] .
El método del costo incurrido es el reconocimiento de ingresos con base en los esfuerzos realizados por la empresa para satisfacer la obligación de desempeño, estimando el grado en que la obligación de desempeño es satisfecha indirectamente con base en los recursos consumidos o los esfuerzos realizados en relación con el total de recursos que se espera cumplir. consumidos o los esfuerzos totales que se espera realizar, excluyendo estimaciones de la medida en que se cubren todos los costos que no resultan en la transferencia del control del bien o servicio al cliente. Ejemplos: evaluación de costos incurridos, tiempo de mano de obra empleado, tiempo de máquina utilizado, tiempo transcurrido y cantidades de materiales [4] .
Obligación de desempeño satisfecha durante el períodoUna entidad transfiere el control de un bien o servicio a lo largo del tiempo y satisface una obligación de desempeño mediante el reconocimiento de ingresos durante el período si se cumple uno de los siguientes criterios [4] :
Cuando una entidad no puede determinar razonablemente el resultado o la medida en que se ha satisfecho una obligación de desempeño, entonces, en esas circunstancias, es apropiado reconocer los ingresos durante un período de tiempo a medida que se completa el trabajo, pero solo en la medida de la costos incurridos (es decir, sin reconocer utilidades), siempre que la empresa espere al menos cubrir sus costos.
Una obligación de desempeño se considera satisfecha en un momento dado si no se cumple ninguno de los criterios para satisfacer una obligación de desempeño durante un período de tiempo . Señales de que el comprador ha obtenido el control del activo:
Los estados financieros revelan: ingresos por categoría, reflejando la naturaleza, monto, oportunidad e incertidumbre de los ingresos y flujos de efectivo; saldos de contratos (cuentas por cobrar, activos y pasivos) al principio y al final del período e ingresos reconocidos durante el período como resultado de cambios en los saldos; información cualitativa y cuantitativa sobre cambios significativos en los saldos de los contratos; política contable con respecto al cumplimiento de sus obligaciones de desempeño (en el envío, en la entrega, a medida que se prestan los servicios o al finalizar los servicios), devoluciones, reembolsos y otras obligaciones y garantías similares; información sobre el precio de la transacción asignado a las obligaciones de desempeño restantes y el momento del reconocimiento de los ingresos; el método de reconocimiento de ingresos por obligaciones de desempeño liquidadas en un período de tiempo, con la justificación de su aplicación, juicios sobre el cambio de control para obligaciones de desempeño liquidadas en un momento dado; información sobre los métodos, datos de entrada y supuestos utilizados para determinar y asignar el precio de la transacción [4] .
Al transferir el control sobre el producto al comprador con derecho a devolver el producto por diversas razones, la empresa tiene en cuenta [4] :
Si el precio de devolución supera el valor de mercado de los bienes, el contrato debe tratarse como un acuerdo de financiación. Si el precio de devolución es inferior al precio de venta original, entonces el contrato debe contabilizarse como un arrendamiento (transacción de venta con arrendamiento posterior) [4] .
Acuerdos de recompraRecompra: una empresa vende un activo y, al hacerlo, promete volver a comprar el activo. Si existe la obligación o el derecho de recomprar el activo, entonces el comprador no obtiene el control del activo porque el comprador tiene una capacidad limitada para dirigir el uso del activo y obtener sustancialmente todos los beneficios restantes de él, incluso si el comprador posee físicamente el activo. Así, la empresa contabiliza el contrato como: un arrendamiento o un acuerdo de financiación [4] .
Pagos iniciales no reembolsablesSi los clientes realizan un pago inicial no reembolsable a la empresa, no se deben reconocer ingresos porque el pago no implica la satisfacción de una obligación de desempeño (entrega de bienes o servicios prometidos). Aunque el anticipo no reembolsable se refiera a una actividad que la empresa deba realizar al inicio del contrato o durante este período, estas actividades representan la realización de tareas administrativas y no aseguran la transferencia del producto o servicio prometido al comprador [4] .
Precio de concesiónLas concesiones de precios son ajustes al monto pagado por el comprador que normalmente no están cubiertos por los términos del contrato original. Cuando se otorga una concesión de precio, el precio de la transacción se reduce para reflejar el monto de la contraprestación que debería recibir después de que se hace la concesión [4] .
Descuentos por volumenLos descuentos por volumen se ofrecen como un incentivo para incentivar compras adicionales y retener la lealtad del cliente, y prevén que se reduzca el precio de los bienes y servicios adicionales. Dichos acuerdos contienen una contraprestación variable porque el monto total a pagar por el comprador no se conoce al inicio del contrato y depende del volumen de bienes o servicios que finalmente se comprarán. Los descuentos por volumen se estiman a partir de la experiencia con contratos similares en cada fecha del balance general hasta que se resuelva la incertidumbre [4] .
GarantíasLas garantías son garantías de que el producto respectivo funcionará de acuerdo con las expectativas y las especificaciones especificadas. La garantía no proporciona ningún servicio adicional al comprador. Los costos incurridos para reparar o reemplazar un producto representan el costo incremental de proporcionar el bien o servicio original. Los costos estimados se reconocen como un pasivo cuando la empresa transfiere el producto al cliente. Otras garantías brindan un servicio al cliente además de la seguridad de que el producto funcionará correctamente y se tratan como una obligación de desempeño separada en el contrato [4] .
Contratos de venta con facturación y entrega aplazadaUn acuerdo de venta con facturación y entrega diferida ocurre cuando una empresa factura a un comprador por bienes que están listos para su envío y entrega los bienes en una fecha posterior. En estos casos, los ingresos se reconocen cuando el control de los bienes se transfiere al cliente cuando se cumplen todos los criterios siguientes [4] :
Si la entidad ha transferido el control de los bienes y ha cumplido los criterios para un acuerdo de venta con facturación y entrega diferida, y brinda servicios de almacenamiento además de proporcionar los bienes, entonces una parte del precio de la transacción debe asignarse a cada uno de los obligaciones de desempeño (es decir, bienes y servicios de almacenamiento) [4] .
Acuerdos de consignaciónAl entregar bienes a los distribuidores, el control sobre los bienes se mantiene hasta que ocurra un evento predeterminado (acuerdos de consignación). Los ingresos no se reconocen cuando se entrega el producto si el producto permanece en consignación. Señales de envío [4] :
El derecho a acceder a la propiedad intelectual de una empresa (software, patentes, películas, música, derechos de autor, fórmulas de medicamentos, patentes, marcas registradas, nombres comerciales y franquicias) durante la duración de la licencia es una obligación de desempeño que se cumple durante un período de tiempo . y, por lo tanto, los ingresos se reconocen a lo largo del tiempo desde el inicio del período de licencia, siempre que se cumplan todos los criterios siguientes [4] :
El derecho a usar la propiedad intelectual cuando se otorga una licencia es una obligación de desempeño que se cumple en el momento en que el cliente puede usar la licencia por primera vez.
Licencia de propiedad intelectual con regalías basadas en la venta o el uso. Los ingresos se reconocen cuando se satisface una obligación de desempeño o se realiza una venta o uso, lo que ocurra más tarde [4] .
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